#35: La revolución contable (1494)

Nota sobre Luca Pacioli y la contabilidad por partida doble. Serie historia de las finanzas publicado en la Revista EFPA

El desarrollo de la contabilidad moderna es un elemento fundamental en el desarrollo económico, comercial y financiero de la era moderna. Se tiene constancia de anotaciones contables ya en la civilización Sumeria, tres milenios antes de Cristo, donde, sobre tabletas de arcilla –el pariente más lejano del iPad–, se pueden leer todavía anotaciones de saldos deudores y acreedores. Hay que dar un salto hasta las postrimerías del siglo XV, para volver a dar con cambios verdaderamente disruptivos en el ámbito contable cuando el grueso de la matemática desarrollada por árabes e indios se aplique a la actividad comercial que se acelerará durante la baja edad media y el Renacimiento.

A finales del siglo XV, Barcelona era una de las grandes plazas comerciales y financiera del Mediterráneo junto con Génova, Valencia, Nápoles o Venecia. Es en Barcelona cuando, bajo el patrocinio del editor Pere Posa, cuando se edita en 1482 el libro de Francesc Santcliment, Suma de la art de arismètica. Este incunable incorpora mejoras y contribuciones al más extenso y quizás primer libro de contabilidad conocido y que lleva por título Arte dell’abbaco (Treviso, 1478), muy popular en su tiempo, y que recopilaba toda la matemática práctica conocida hasta la fecha. Estos no serán los únicos manuscritos escritos entonces con el objeto de clarificar la práctica mercantil y financiera, otro incunable son las obras de Piero della Francesca, otro humanista del renacimiento temprano que en sus libros sobre matemáticas también advirtió la belleza y armonía de los sistemas contables de entrada doble, entre otros manuscritos que abordaran las prácticas comerciales y contables a medida de que Europa iba llevando a cabo una revolución en el pensamiento con respecto el beneficio y la usura que iba a cambiar el mundo para siempre.

Dentro de este periodo encontramos un hito fundamental en 1494 cuando el fraile Luca Pacioli, Padre de la Contabilidad, publique el tratado Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita, texto que sistematizará y popularizará el uso de la contabilidad por partida de doble. Es a Pacioli al que se le atribuye la frase: “Una persona no debería ir a dormir por la noche hasta que los débitos sean iguales a los créditos (el arqueo de caja); el famoso mantra de “activo es igual a pasivo" que repite hasta la saciedad cualquier bien profesor de contabilidad. El texto se escribirá en lengua vernácula, no en latín como otros manuscritos escritos en aquella época, y se beneficiará de la tracción que empezaba a tomar la imprenta de Gutenberg, unos elementos que favorecerán su enorme éxito e influencia dentro y fuera de Italia.

Pacioli (1446-1517) nace en 1446, en la Toscana, y se cria en un entorno de comerciantes. De joven, estará a los servicios de un rico comerciante veneciano, Antonio Rompiasi, del que hemos de inferir que el inquieto Pacioli desarrollará su interés por la actividad comercial. Es también en Venecia donde se instruye en geometría y álgebra de la mano del maestro Bragadino. Si bien se considera a Pacioli el padre de la contabilidad moderna, estas técnicas de partida doble, o contabilidad “alla veneziana”, se habían venido desarrollando entre los mercaderes del arco mediterráneo desde hacía por lo menos dos siglos. Pese a vivir empapado de este entorno comercial y marítimo Pacioli, que vivió entre Florencia, Venecia y Roma en uno de los periodos más florecientes de la historia de la humanidad, se decantó por la vida religiosa ordenándose franciscano y pasará a dar clases de matemáticas su verdadera pasión y donde destacará enormemente en su tiempo. El gran Leonardo da Vinci, se descubrirá gran admirador del toscano.

Retrato de Luca Pacioli atribuido a Jacopo de'Barbari.

LA GESTACION DE LA REVOLUCION CONTABLE

Antes del desarrollo de la contabilidad de partida doble, la manera de hacer las cuentas de un negocio era más bien simple, en consonancia con la simpleza también de las operaciones llevadas a cabo. Generalmente no había operaciones a crédito, y si las había eran acuerdos bilaterales sencillos, de manera que no había grandes diferencias entre el criterio del devengo y el de caja. Debido a que la escritura y la lectura aún no eran frecuentes durante la Edad Media, los estados feudales (la hacienda pública de entonces) efectuaban el control de cuentas de forma oral (cantada). La persona encargada de una parte de la hacienda dictaba los gastos en los que se había incurrido durante el periodo y resumía los estados financieros en voz alta ante una serie de testigos llamados los auditores, palabra derivada del verbo latino audire y que significa literalmente “los que escuchan”, y que eran los encargados de aprobar o no las cuentas. Un rol, el de auditor, que ha llegado a nuestros días.

La incorporación de las operaciones a crédito, las tasas de cambio, o la necesidad de contar con un registro más exacto del inventario, generó la necesidad de desarrollar sistemas contables más precisos. Los productos se empezaban a comerciar de forma simultánea en diferentes puertos: una mercancía comprada en Mallorca, se podía manufacturar en Barcelona, para luego dividir y transportar a varios puertos antes de su venta final al consumidor. La cadena de valor se fragmentaba e internacionalizaba gracias al crédito que permitía que entre la compra y la venta de cualquier mercancía pudieran pasar años. Una complejidad que exigía un sistema de cuentas más robusto. Cuando en 1494 Pacioli publica en Venecia el ya citado Summa de Arithmetica, había una necesidad latente por resolver de manera eficaz la forma en la que se registraban las operaciones comerciales y financieras.

La obra de Pacioli era extensa, cubriendo diversos temas, e incluyendo reflexiones y notas de todo orden, en línea con el espíritu renacentista que se iba ya gestando. La parte contable ocupa unas pocas páginas (27 por ser exactos), pero suficiente para revolucionar de manera definitiva la práctica contable. Pacioli empieza describiendo las prácticas avanzadas utilizadas por los mercaderes venecianos (también barceloneses, como tenemos constancia por el texto de Santcliment), incluido un sistema primitivo de doble entrada del que se tiene constancia desde los primeros compases del renacimiento en Venecia, y que Pacioli, buen conocedor del mismo, sofisticará y refinará dotando de método a estos usos incipientes. Pacioli establece que para cada entrada se registre en al menos dos cuentas, con débitos y créditos iguales, lo que permitía una mayor precisión. Como todo se registra dos veces, si vendemos un fardo de lana por un ducado, hemos de registrar tanto la venta como el ducado. Cada entrada se reequilibra con su contrapartida guardando el conocido equilibrio de activo igual a pasivo en una simetría perfecta. Este sistema además incluía un proceso de registro a partir de un ciclo contable con varios libros que añadían método a la técnica.

Destacan dos libros que llegan a nuestros días: uno, el de seguimiento diario de las operaciones, otro, el de saldos para saber la situación patrimonial de la compañía en un momento dado y que permitía construir un balance en cualquier momento. Su mayor incluía cuentas para activos (incluidos las cuentas por cobrar e inventarios), pasivos, capital, ingresos y gastos; las categorías de cuentas que se informan en el balance y la cuenta de resultados de una organización, respectivamente. Pacioli incluyo la práctica de realizar asientos de cierre de fin de año y propuso el uso de un balance de comprobación para verificar que los saldos del mayor estaban debidamente equilibrados. Además, abordó una amplia gama de temas relacionados, desde ética contable hasta contabilidad de costos, e introdujo la Regla del 72, simplificaciones para estimar de manera fácil y rápida los rendimientos derivados del interés compuesto.

USOS Y COSTUMBRES VS REGULACIÓN POLÍTICA

La adopción de estas técnicas no será inmediata, hasta entrado el siglo XVI no será adoptado internacionalmente como elemento central en cuanto a normas contables se refiere. Al final, se trataba de una innovación que exigía no poco esfuerzo (exigía una importante inversión en capital humano), y que se veía solo compensado cuando el volumen y complejidad de las operaciones lo requería. No será hasta que Europa lance su Revolución Industrial cuando el lenguaje creado siglos antes por Pacioli se consolide definitivamente como la práctica comercial habitual al permitir a la nueva burguesía industrial dirigir las operaciones de los nuevos imperios y controlar sus haciendas, además de ser una innovación imprescindible para la revolución financiera que se generará en paralelo desde entonces.

El objetivo de los sistemas contables no era otro que de servir de herramienta de protección a los intereses de acreedores y accionistas de un negocio, primero, de las sociedades limitadas, después (las primeras sociedades limitadas modernas se constituirán en Inglaterra en 1600). Ser capaz de registrar una imagen fiel, actualizada, de todos los saldos de una compañía era la única manera de garantizar que los inversionistas de un negocio recibían de forma justa la parte proporcional de los beneficios. Las mejoras y sistematizaciones de Pacioli permitieron establecer un lenguaje común que permitía generar confianza entre las partes y por extensión ensanchar los horizontes del comercio y la prosperidad.

Asomarse a los orígenes de la contabilidad permite tomar perspectiva sobre cómo durante siglos los usos y costumbres del comercio determinaron las buenas prácticas contables, también bancarias y comerciales. Mediante un proceso continuo de prueba y error, marcadamente desde abajo y descentralizado (bottom-up), los principios contables se fueron afinando en un lento proceso de decantación. Por el contrario, las postrimerías del siglo XX y los inicios del siglo XXI, han sido testigos de múltiples alteraciones políticas a los principios tradicionales contables y del derecho que no surgen de cambios lentos en los usos y costumbres. Demasiadas veces, se han llevado modificaciones de carácter espurio, impuestas desde arriba (de manera centralizada o top-down), para contentar a potentes lobbies (como la banca apalancada de Wall Street), lo que ha favorecido un sistema contable más cortoplacista y volátil que, demasiadas veces, olvida su función principal que no es otra que la de proteger y generar confianza hacia acreedores y accionistas, que es lo mismo que decir la confianza al conjunto de la economía.

BREVE HISTORIA DE LOS REGISTROS CONTABLES

• 4000 aC Restos arqueológicos en Mesopotamia revelan registros contables con las primeras deudas y préstamos.

• 27 aC: en la Antigua Roma, los contables, entonces llamados dispensadores o procuradores, eran los encargados de recaudar tributos y llevar el control de las finanzas del Imperio

• 33 dC: Jesús de Nazaret recuerda la obligatoriedad del pago del impuestos con su célebre “Al César lo que es el César, a Dios lo que es de Dios”, y que también sienta la separación entre poder político e Iglesia. El propio Jesús nace en Belén por la obligación de cumplir con un censo romano.

• 1086: El Rey Guillermo el Conquistador tiene un libro de registros en donde se anotan la recaudación de impuestos y los gastos de la corona

• 1494: El sacerdote y matemático Luca Pacioli publica el primer tratado de contabilidad por partida-doble, dando cuenta de los usos y costumbres de los mercaderes de la Venecia renacentista.

• 1600s: La compañía de las Indias Orientales se estable como sociedad por acciones siguiendo el modelo Holandés, con la prerrogativa real de la reina Isabel I

• 1629: Primer mandato de auditoria para examinar de manera independiente las cuentas de la Common Wealth de Massachusetts, entonces una colonia.

• 1853: Se establece en Edimburgo la primera organización de auditores de cuentas (Institute of Accountants)

• 1896: En Nueva York se establece por primera vez una legislación estatal que regula la formulación de cuentas de las sociedades mercantiles.

• 1930s: Las normativas de la SEC (regulador mercado de valores) de 1933 y 1934 establecen la obligatoriedad en la publicación abierta de cuentas auditadas ante el regulador de manera periódica.

• 1973: Se establece el primer protocolo de normas de auditoria estandarizadas a nivel internacional y se constituye el International Accounting Standards Board (IASB). Se empiezan a utilizar los primeros ordenadores de microprocesadores para llevar el registro contable.

• 2002: Sarbanes-Oxley Act ley firmada por el presidente Bush, incluye provisiones sobre el Gobierno corporativo, la auditoria, y el reporte financiero de las empresas cotizadas, ampliando las penas por fraude y corrupción

• 2018: Las normas del International Financial Reporting Standards son aceptadas y requeridas en 180 países

BIBLIOGRAFIA

- Diwan, Jaswith. Accounting Concepts & Theories. London

- Macesich, George: «Central Banking: The Early Years: Other Early Banks». Issues in Money and Banking. Westport, Connecticut: Praeger Publishers, 2000.

- Montebelli, Vico (2015). "Luca Pacioli and perspective (part I)". Lettera Matematica. 3 (3): pp. 135–141.

- Brown, R. (1968) History of Accounts and Accountants, New York, NY, Augustus M. Kelly Publishers.

- Kojima, O. (1995) Accounting History, Osaka, Japan, A. N. Offset Co., Ltd.

- Smith, Murphy, “Luca Pacioli: The Father of Accounting” (2018). Available at SSRN: https://ssrn.com/abstract=2320658

Créditos portada: The Grand Canal from the Campo San Vio, Venecia. Canaletto (1723). Cuadro expuesto en el Museo Thyssen de Madrid.